七、负债
　　（一）考试目的
　　通过本部分的考试，测试考生对负债、债务重组、借款费用和或有事项等概念的熟悉情况，考核考生对各种类型负债的会计处理、债务重组的会计处理、借款费用的会计处理的能力：
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）短期借款、应付票据、应付账款、应交税金的会计处理。
　　（2）长期借款、应付债券的会计处理。
　　（3）债务重组的会计处理。
　　（4）借款费用的概念及确认原则。
　　（5）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的条件。
　　（6）借款费用资本化金额的计算方法。
　　（7）或有事项的确认和计量原则。
　　（8）或有事项的披露内容。
　　2.熟悉以下内容：
　　（1）预收账款、应付股利、应付职工薪酬、其他应交款的会计处理。
　　（2）可转换公司债券、长期应付款的会计处理。
　　（3）债务重组的概念及其方式。
　　（4）债务重组应披露的内容。
　　3.了解以下内容：
　　（1）专项应付款的会计处理。
　　（2）专门借款的概念。
　　（3）以现金结算的股份支付形成的应付职工薪酮。
　　（三）要点说明
　　1.流动负债
　　（1）企业的短期借款利息按片支付，或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额不大，可以在实际支付或收到银行的计息通知时，直接计人当期损 益；如果短期借款的利息按期支付（如按季），或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额较大，可以采用预提的办法，按月预提计人当期损益。
　　（2）企业的带息应付票据，通常应在期末时，对尚未支付的应付票据计提利息，计人当期财务费用；票据到期支付票款时，尚未计提的利息部分直接计人当期财务费用。
　　企业开出、承兑商业承兑汇票如不能按期支付，应在票据到期时，将应付票据账面价值转入应付账款核算。如协商后签发新票据清偿原应付票据的，须从应付账 款转入应付票据核算。银行承兑汇票到期，如企业无力支付到期票款，承兑银行除凭票向持票人无条件支付票款外，对出票人尚未支付的汇票金额转作逾期贷款处 理，并按一定的利率计收利息。
　　（3）应付账款、预收账款和其他应付款，一般应按应付金额或预收金额人账。
　　如因债权单位撤销或其他原因而无法支付，或者将应付账款划转给关联方等其他企业，企业无法支付或无需支付的应付款项应计人营业外收入。
　　（4）应交税金，包括企业依法交纳的增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税等税金，以及在上交国家之前，由企业代扣代缴的个人所得税等。
　　①企业的增值税，在“应交税金”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”明细科目进行核算。“应交税金——应交增值税”明细账内，分别设置“进项税 额”、“已交税金”、“减免税款”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、出口抵减内销产品应纳税额”等专栏。小规模纳税企业只需设置“应交增 值税”明细科目，不需要设置上述专栏。
　　企业将货物交付他人代销；销售代销货物；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营 者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等行 为，应视同销售货物，要缴纳增值税。
　　小规模纳税企业购人货物无论是否取得增值税专用发票，其支付的增值税额均不得从销项税额中抵扣，而计入购入货物的成本。相应地，其他企业从小规模纳税 企业购入货物或接受劳务支付的增值税额，如果不能取得增值税专用发票，也不能作为进项税额抵扣，而应计入购入货物或应税劳务的成本。
　　②消费税实行价内征收，企业交纳的消费税记入“主营业务税金及附加”科目，按规定应交的消费税，在“应交税金”科目下设置“应交消费税”明细科目核 算。需要交纳消费税的委托加工物资，于委托方提货时，由受托方代收代交税款。委托加工物资收回后，直接用于销售的，应将代收代交的消费税计入委托加工物资 的成本；委托加工物资收回后用于连续生产的，按规定准予抵扣的，应按代收代交的消费税，确认应交消费税。
　　③营业税是对提供劳务、出售无形资产或者销售不动产的单位和个人征收的税种。企业按规定应交的营业税，在“主营业务税金及附加”和“应交税金——应交营业税”科目中核算。
　　（5）股份有限公司股东大会或类似机构宣告发放的现金股利，在其实际支付之前通过应付股利核算；董事会或类似执构拟分配的现金股利或利润，不作为应付股利核算。
　　（6）企业应付给职工薪酬，包括职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险 费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；其他与获得职工提供的服务相关的支出等，不论是否在当月支付，均通过应付职工薪酬核算：企业在职 工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，如果企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议 并即将实施，且企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议，应当将因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，通过预计负债核算。
　　企业以现金结算的股份支付，按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的公允价值，通过“应付职工薪酬”科目核算。
　　外商投资企业按规定从税后利润中提取的职工奖励及福利基金，用于支付职工的非经常性奖金（如特别贡献奖、年终奖等）和职工集体福利的，也通过应付职工薪酬核算。
　　2.长期负债
　　（1）长期借款应按公允价值进行初始计量；采用实际利幸法，按摊余成本进行后续计量；其所发生的利息支出、汇兑损失等借款费用，应视属于筹建期间还是 经营期间，分别通过长期待摊费用或财务费用核算。如果长期借款系专门为购建固定资产面借人，则该长期借款相关费用，应按借款费用核算规定予以资本化或费用 化。
　　（2）应付债券，应当按照公允价值（即实际的发行价格总额）进行初始计量。债券发行价格总额与债券面值总额的差额，作为债券溢价或折价，在债券的存续 期间内按实际利率法于计提利息时摊销，并按借款费用的处理原则处理。企业应当采用实际利率法，按摊余成本对应付债券进行后续计量。
　　企业发行的可转换公司债券，在发行以及转换为股份之前.应将其整体指定为以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融负债进行处理。当可转换公司债券持 有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股份时，应按其账面价值结转；可转换公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，减去支付的现金后的余额，作为资本 公积处理。
　　企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息，按借款费用的处理原则处理。
　　（3）长期应付款，是指企业采用补偿贸易方式引进国外设备或融资租人固定资产，在尚未偿还价款或尚未支付租赁费前.形成的一项长期负债。长期应付款在初始确认时，应按照公允价值计量。企业应当采用实际利率法，按摊余成本对长期应付款进行
　　后续计量。
　　（4）专项应付款，是指企业接受政府作为企业所有者投入的资本，如国家拨人的具有专门用途的拨款，如专项用于技术改造、技术研究等，以及从其他来源取 得的款项。专项应付款在初始确认时，应按照公允价值计量。企业收到的专项拨款作为专项应付款处理，待拨款项目完成后，属于应核销的部分，冲减专项应付款； 将形成固定资产等资产项目的部分转入当期损益。企业应当采用实际利率法，按摊余成本对专项应付款进行后续计量。
　　3.债务重组
　　（1）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项：债务重组仅指持续经营情况下的债务重组。
　　债务重组的方式包括：以资产清偿债务；将债务转为资本；修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等；混合重组，即以上三种方式的组合。
　　（2）以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益；债权人应当将重组债权账面余额与收到的现金之间的 差额，计入当期损益，债权人已对重组债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计人当期损益。
　　（3）以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计人当期损益，转让的非现金资产的公允价值与 其账面价值之间的差额，计人当期损益；债权人应当对受让非现金资产按其公允价值人账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之同的差额，计人当 期损益，债权人巳对重组债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。
　　（4）债务人以债务转为本企业资本，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或实收 资本）之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计人当期损益；债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投 资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计人当期损益，债权人已对重组债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减 的部分，计人当期损益。
　　（5）修改其他债务条件后，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的人账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的人账价值之间 的差额，计人当期撰益，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合（企业会计准则第13号——或有事项）中有关预计负债确认条件的，债务 人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的人账价值和预计负债金额之和的差额，计人当期损益。或有应付金额，是指需要根 据未来某种事项出理面发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性；
　　修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差 额，计入当期损益，债权人已对重组债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备.减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。修改后的债务条款中涉及或 有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额.不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该 未来事项的出现具有不确定性。
　　（6）债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金 资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改其他债务条件的规定处理；债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允 价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按照修改其他债务条件的规定处理。
　　（7）债务人应披露与债务重组有关的以下内容：债务重组方式；确认的债务重组利得总额；将债务转为资本所导致的股本（实收资本）增加额；或有应付金 额；债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据。
　　债权人应披露与债务重组有关的以下内容：债务重组方式；确认的债务重组损失总额；债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人股份总额的比例；或 有应收金额；债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据。
　　4.借款费用
　　（1）借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
　　（2）企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计人相关资产成本，但是，在资本化期间内，每一会计 期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额；其他借款费用，应区别情况进行核算：如果该借款费用属于在筹建期间发生的，应根据其发 生额先计入长期待摊费用，然后在开始生产经营当月一次性计入当期损益；如果该借款费用属于在生产经营期间发生的，应根据其发生额确认为费用，计入当期损 益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
　　①在资本化期间内·，为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用.减去将尚未动用的借款资金存人银 行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。这种款项应具有标明 该用途的借款合同。
　　②在资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化幸，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化宰应当根据一般
　　借款加权平均利率计算确定。
　　资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。
　　（3）借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额：在资本化期间内，外币专门借款本金 及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计人符合资本化条件的资产的成本。其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应于发生当期确认为费用：
　　（4）借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：资产 支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；借款费用已经发生；为使资 产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。
　　（5）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业每期利息资本化金额，应以至当期末止累计资产支出超过专门借款部分的资产支出（以下简称“资产支出”）加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率计算确定，其计算公式为：
　　每一会计期间占用的一般借款利息的资本化金额＝至当期末止资产支出加权平均数×资本化率
　　每期允许企业资本化的占用的一般借款利息和折价或者溢价的摊销金额应以当期实际发生的利息和折价或者溢价的摊销额为限。
　　其中：资产支出加权平均数＝∑（每笔资产支出金额×每笔资产支出实际占用天数÷会计期间涵盖的天数）
　　如果为购建或者生产符合资本化条件的资产只占用了一笔一般借款，则资本化率即为该项一般借款的利率；如果为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一笔以上的一般借款，则资本化率为这些一般借款的加权平均利率。
　　加权平均利率＝（所占用的一般借款当期实际发生的利息之和±当期摊销的折价和溢价）÷所占用的一般借款本金加权平均数×100%
　　其中，一般借款本金加权平均数＝∑（所占用的每笔一般借款本金×所占用的每笔一般借款实际占用的天数÷会计期间涵盖的天数）
　　（6）因安排专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予 以资本化，计人符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额 确认为费用，计人当期损益。
　　一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计人当期损益。
　　（7）在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。
　　（8）符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间发生的借款费用 应当确认为费用，计人当期损益，直至资产的购建或者生产活动重新开始。如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要 的程序，借款费用的资本化应当继续进行。
　　（9）当购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：①符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产 工作已经全部完成或者实质上已经完成。②所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、 合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。③继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。
　　购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为诙资产已经达到预定可使用或者可销售状态。
　　在所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工的情况下，企业应区别以下情况界定借款费用停止资本化的时点：①所购建或生产的符合资本化条 件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产 活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。②所购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者可对外 销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。
　　（10）企业应当在附注中披露与借款费用有关的下列信息：①当期资本化的借款费用金额。②当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率。
　　5.或有事项
　　（1）或有事项，是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项有：商业票据背书转让或贴现、未决诉讼、未决仲裁、债务担保、产品质量保证等。
　　或有事项的主要特征：①或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况；②或有事项具有不确定性；③或有事项的结果只能由未来事项的发生或不发生加以决定；④影响或有事项结果的不确定性因素不能由企业控制。
　　（2）或有事项的结果通常有两种：一种是导致经济利益流人企业；另一种是导致经济利益流出企业。但是，企业不应当确认或有负债和或有资产。
　　①或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
　　②或有资产，是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
　　（3）如果与或有事项相关的义务同时满足以下条件，企业应将其确认为预计负债：①该义务是企业承担的现时义务；②履行该义务很可能导致经济利益流出企业；③该义务的金额能够可靠地计量。
　　待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件的，应当确认为预计负债。待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。
　　企业承担的重组义务满足预计负债的确认条件的，应当确认预计负债。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：①有详细、正式的重组计划，包括重组 涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等；②该重组计划已对外公告。重组，是指企业制定和控制的，将显著改 变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。
　　企业不应当就未来经营亏损确认预计负债。
　　（4）预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。
　　如果所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生 的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。在其他情况下，最佳估计数应当分别下列情况确定：①或有事项涉及单个项目的，最佳估计数按最可 能发生金额确定。②或有事项涉及多个项目的，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率计算确定。
　　企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进 行折现后确定最佳估计数。企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最 佳估计数对该账面价值进行调整。
　　如果企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。
　　对于重组所产生的预计负债，企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。但是，直接支出不包括留用职工岗苗培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
　　（5）企业对预计负债，应披露：
　　①预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明。
　　②各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况。
　　③与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。
　　（6）应披露或有负债如下内容：①或有负债的种类及其形成原因，包括已贴现商业承兑汇票、未决诉讼、未决仲裁、对外提供担保等形成的或有负债。②经济利益流出不确定性的说明：③或有负债预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因。
　　但是，极小可能导致经济利益流出企业的或有负债一般不予披露。
　　（7）企业通常不应当披露或有资产。但或有资产很可能会给企业带来经济利益的，应；当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。
　　（8）在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，如果披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，企业无须披露这些信息，但应当披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因。

　　八、所有者权益
　　（一）考试目的
　　通过对所有者权益的考核，测试考生对所有者权益的构成和各组成部分会计处理的掌握和运用情况，考核考生运用所有者权益的基本原则解决实际问题的能力。
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）实收资本（或者股本）的会计处理。
　　（2）资本公积的会计处理。
　　（3）留存收益的会计处理。
　　2.熟悉以下内容：
　　（1）所有者权益的内容。
　　（2）资本公积的来源。
　　3.了解以下内容：
　　（1）留存收益的组成。
　　（2）留存收益的用途。
　　（三）要点说明
　　1.所有者权益的概念
　　所有者权益，是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益在性质上体现为所有者对企业资产的剩余权益，在数量上也就体现为资产减去负债后的金额。
　　所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计人所有者权益的利得和损失、留存收益。所有者投入的资本包括实收资本（或股本）和资本公积。留存收益包括盈余公积和未分配利润。
　　2.实收资本或股本
　　（1）一般企业收到投资者以现金投入的资本时，应以实际收到或存入企业开户银行的金额作为实收资本人账。实际收到或者存人企业开户银行的金额超过投资者在企业注册资本中所占份额的部分，应计人资本公积。
　　（2）收到投资者以非现金资产投人的资本时，应按投资各方确认的价值作为实收资本人账。对于投资各方确认的资产价值超过其在注册资本中所占份额的部分，应计人资本公积。
　　（3）接受外币资本投资，如投资合同没有约定汇率，应按收到外币当日的汇率折合的人民币金额确认为实收资本；如投资合同中约定汇率，应按合同约定汇率折合的人民币金额确认实收资本，按收到外币当日的汇率折合的人民币金额与所确认实收资本之间的差额，确认资本公积。
　　（4）股份有限公司发行股票收到现金等资产时，按股票面值和核定的股份总额的乘积计算的金额确认股本；按实际收到的金额与该股本之间的差额确认资本公 积。境外上市公司，以及在境内发行外资股的公司，按确定的人民币股票面值与核定的股份总额的乘积计算的金额，确认股本；按实际收到的股款（按收到股款当日 的汇率折合成的人民币）与该股本之间的差额，确认资本公积。
　　3.资本公积形成的来源主要包括资本（或股本）溢价、接受捐赠非现金资产准备、接受现金捐赠、股权投资准备、外币资本折算差额等。
　　4.留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，主要包括盈余公积和未分配利润两类：
　　一般企业和股份有限公司的盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积。盈余公积可以用于弥补亏损、转增资本（或股本）：符合规定条件的企业，也可以用盈余公积分派现金股利。
　　未分配利润是企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润，通常留待以后年度向投资者进行分配。

　　九、收入、费用和利润
　　（一）考试目的
　　通过对收入、费用和利润的考核，测试考生对收入、费用和利润的确认原则和计量标准的掌握和运用情况，考核考生运用收入、费用和利润的基本原理解决实际问题的能力。
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）销售商品收入的确认及其会计处理。
　　（2）提供劳务收入的确认及其会计处理。
　　（3）让渡资产使用权收入的确认及其会计处理。
　　（4）建造合同收入和费用的确认及其会计处理。
　　2.熟悉以下内容：
　　（1）关联方交易收入的计量方法。
　　（2）生产成本和期间费用的会计处理。
　　（3）产品成本的计算方法。
　　（4）辅助费用和制造费用的分配方法。
　　（5）利润分配的会计处理。
　　3.了解以下内容：
　　（1）生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法。
　　（2）收入、费用的概念及其分类。
　　（3）所得税费用的会计处理。
　　（三）要点说明
　　1.收入的概念及分类
　　收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流人。
　　按性质分类，收入可以分为销售商品收入、提供劳务收人和让渡资产使用权收入；按企业经营业务主次分类，收入可以分为主营业务收入和其他业务收入。
　　2.销售商品收入的确认与计量
　　（1）销售商品收入的确认，必须同时符合以下5个条件：
　　①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流人企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能 够可靠地计量。
　　（2）销售商品收入的计量。企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同 或协议价款的收取采用递廷方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公价值之 间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计人当期损益。在对销售商品收入进行计量时，应注意区别现金折扣和销售折让。
　　3.特殊销售商品收入的确认与计量
　　（1）代销。①视同买断方式。在该种方式下，委托方通常应在交付商品时应当确认销售商品收入，受托方作购进商品处理：受托方将商品销售后，应按实际售 价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。②收取手续费方式。在该种方式下，委托方应在收到受托方交付的商品代销清单时确认销售收入，受托方则按应收取 的手续费确认收入。
　　（2）分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。在这种销售方式的情况下，企业通常应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价 款确定销售商品收人金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。但是，合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合 同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额：应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损 益。
　　（3）预收款销售，是指购买方在商品尚未收到前按合同约定付款，销售方在收到最后一次付款时才交货的销售方式。在这种销售方式下，商品交付前预收的货款作为销售方的一项负债处理，待货物实际交付时才确认销售收入。
　　（4）售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。在售后回购交易中，通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。
　　（5）售后租回，是指销售商品的同时，销售方同意日后再租回所售商品。在这种销售方式下，应分别以下情况处理：
　　①如果售后租回形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应单独设置“递延收益”科目核算，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
　　②如果售后租回形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额也通过“递延收益”科目核算，并在租赁期内按照与租金费用相一致的方法进行分摊，作为 租金费用的调整。但是，有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。
　　（6）房地产销售，是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售与一般的商品销售类似，应按销售商品收入的确认原则确认收入。 房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也可能出现法定所有权转移后，所有权 上的风险和报酬尚未转移的情况。在这种情况下，企业应分析交易的实质，确定是作为销售处理，还是作为筹资、租赁或利润分成处理。
　　房地产经营商事先与买方签订了不可撤销合同并按合同要求开发房地产的，相关收入应按建造合同收入确认原则进行确认。
　　（7）销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。销售退回应分别不同情况进行处理：
　　①未确认收入的已发出商品的退回。只需将已记人“发出商品”科目的商品成本转回“库存商品”科目。如果销售方采用计划成本或售价核算，则应按计划成本或售价记入“库存商品”科目，并计算成本差异或商品进销差价。
　　②已确认收入的销售商品退回，一般直接冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现金折扣，应在退回当月一并调整。
　　③在特殊情况下，即在资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生退回的，应作为资产负债表日后事项的调整事项处 理，调整报告年度的收入、成本等。如果该项销售在资产负债表日及之前已经发生现金折扣的，还应同时冲减报告年度的现金折扣。
　　（8）商品需要安装和检验的销售，是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。在这种销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前一般 不应确认收入。但如果安装程序比较简单，或检验是为了最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。
　　（9）附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，如果企业能够按以往的经验对退货的可能性做出合理 的估计，应在发出商晶时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入，作发出商品处理；如果企业不能合理地确定退货的可能 性，则在售出商品退货期满时确认收入。
　　（10）以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时，回收与所售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
　　4.提供劳务收入的确认和计量
　　（1）企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。
　　（2）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①收入的金额能够可靠地计量；②相关的经济利益很可能流人企业；③交易的完工进度能够可靠地确定；④交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
　　企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。企业应当在资产负债表日按照 提供劳务牧人总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以 前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳
务成本。
　　在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：
　　本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完成程度—以前期间已确认的收人
　　本期确认的成本=劳务总成本×本期末止劳务的完成程度—以前期间已确认的成本
　　企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：
　　①已完工作的测量；
　　②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
　　③已经发生的成本占估计总成本的比例。
　　（3）企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：　　①已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳 务成本金额确认提供劳务收人，并按相同金额结转劳务成本。②已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供 劳务收入。
　　（4）企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销 售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部 分全部作为销售商品处理。
　　5.特殊劳务收入的确认与计量
　　（1）如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是销售商晶收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。
　　（2）宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在期末根据项目的完成程度确认。
　　（3）因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认。如果几项活动的费用是一笔预收的，则这笔预收款应合理分配给每项活动。
　　（4）申请人会费和会员费收入确认，应以所提供服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存 在任何不确定性时确认收人。如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或劳务，则该项收费应在整个受益 期内分期确认收入。
　　（5）特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的所有权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。
　　（6）订制软件主要是指为特定客户开发软件，不包括开发通用软件。订制软件收入应在资产负债表日根据开发的完工程度确认收入。
　　（7）有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。这种情况下，定期收费应在合同约定的收款日期确认收入。
　　（8）如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务，费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认销售商品收入。服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。
　　6.让渡资产使用权收入的确认和计量
　　（1）让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收人等。
　　（2）让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：①相关的经济利益很可能流入企业；②收入的金额能够可靠地计量。
　　（3）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。
　　7.建造合同收入和费用的确认和计量
　　（1）建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。
　　固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。成本加成合同，是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。
　　（2）建造合同收入的内容。建造合同收入应当包括下列内容：①合同规定的初始收入；②因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。
　　合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①客户能够认可因变更而增加的收入；②该收入能够可靠地计量。
　　索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；②对方同意接受的金额能够可靠地计量。
　　奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同童支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才能构成合同收人：①根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准；②奖励金额能够可靠地计量。
　　（3）建造合同成本的内容。建造合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。
　　（4）建造合同收入和费用的确认和计量
　　①在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。
　　固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：合同总收入能够可靠地计量；与合同相关的经济利益很可能流入企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。
　　成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：与合同相关的经济利益很可能流入企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
　　企业确定合同完工进度可以选用下列方法：累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；实际测定的完工进度。
　　②在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。
　　按照完工百分法确认和计量建造合同收入和费用的公式如下：
　　当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度—以前期间累计已确认的收入
　　当期确认的合同毛利=（合同总收入—合同预计总成本）×完工进度—以前期间累计已确认的毛利
　　当期确认的合同费用=当期确认的合同收人—当期确认的合同毛利—以前期间预计损失准备
　　③建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入：
　　④合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。
　　8.生产成本
　　（1）生产成本核算的一般程序包括：
　　①区分应计人产品成本的费用和不应计入产品成本的费用；
　　②将应计入本期产品成本的各种费用在各种产品之间进行归集和分配，计算出各种产晶成本；
　　③对既有完工产品又有在产品的产品，采用一定的方法计算出该种完工产品的成本。
　　（2）辅助生产费用，是指辅助生产车间发生的费用。辅助生产费用的分配计人生产成本的方法主要有直接分配法、交互分配法和按计划成本分配法。
　　（3）制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。在生产多种产品的情况下，制造费用可以采用生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等分配方法计入各种产品的成本。
　　（4）生产费用在完工产品和在产品之间进行分配的方法主要有：不计算在产品成本法，在产品按固定成本计价法，在产品按所耗直接材料费用计价法，约当产量比例法，在产品按定额成本计价法，定额比例法。
　　（5）产品成本计算方法包括品种法、分批法和分步法。
　　9.期间费用。期间费用，是指不计人产品生产成本、直接计人发生当期损益的费用，包括管理费用、营业费用和财务费用。期间费用在发生时直接计人发生当期的损益。
　　10.利润。利润，是指企业在一定会计期间的经营成果：利润金额的计量取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。
　　利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计人当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。
　　11.所得税
　　（1）所得税，是指企业应计入当期损益的所得税费用：企业应交所得税额的计算公式为：
　　应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
　　应交所得税额=应纳税所得额×所得税税率
　　（2）企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础；
　　（3）暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与 其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
　　应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。
　　（4）企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照规定确认递廷所得税负债或递延所得税资产。

　　十、财务会计报告
　　（一）考试目的
　　通过对财务会计报告的考核，测试考生对财务会计报告、合并财务报表、关联方披露、资产负债表日后事项、会计政策、会计估计和前期差错更正的掌握和运用情况，考核考生运用财务会计报告基本原则解决实际问题的能力。
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）资产负债表、利润表和现金流量表的内容、格式和编制方法。
　　（2）合并财务报表的合并范围。
　　（3）关联方关系的判断方法、关联方关系及其交易应披露的内容。
　　（4）资产负债表日后事项调整事项的内容及其会计处理。
　　（5）资产负债表日后事项非调整事项的内容及其披露要求：
　　（6）会计政策变更的条件及其会计处理。
　　（7）会计估计变更、前期差错更正的会计处理。
　　2.熟悉以下内容：
　　（1）会计政策、会计估计变更和前期差错更正的披露内容：
　　（2）滥用会计政策、会计估计及其变更的会计处理。
　　（3）资产负债表日后事项的概念及涵盖的期间。
　　（4）会计政策、会计估计及其变更和前期差错的概念。
　　（5）现金流量的分类。
　　3.了解以下内容：
　　（1）关联方关系的表现形式。
　　（2）持续经营不再适用时应披露的内容。
　　（三）要点说明
　　1.资产负债表，是指反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。
　　企业应以日常会计核算记录的数据为基础进行归类、整理和汇总，加工成报表项目，形成资产负债表。
　　2.利润表，是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。
　　3.现金流量表
　　（1）现金流量表，是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。其中：现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款；现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。
　　（2）现金流量可以分为三类，即经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。
　　①经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收到返还的税费、经营性租赁、支付工资、支付广告费用、交纳各项税款等。
　　②投资活动，是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。
　　③筹资活动，是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。
　　（3）现金流量表正表采用报告式的结构，分类反映经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量，最后汇总反映企业现金及 现金等价物净增加额。在有外币现金流量及境外子公司的现金流量折算为人民币的企业，正表中还应单设“汇率变动对现金的影响”项目。
　　补充资料包括三部分内容：
　　（1）将净利润调节为经营活动的现金流量；
　　（2）不涉及现金收支的投资和筹资活动；
　　（3）现金及现金等价物净增加情况。
　　（4）企业可根据业务量的大小及复杂程度，选择采用工作底稿法、T形账户法，或直接根据有关科目的记录分析填列现金流量表。
　　4.纳入合并范围的子公司
　　（1）合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
　　合并财务报表至少应当包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益（或股东权益）变动表和附注
　　（2）合并范围指纳入合并财务报表编报的子公司范围。合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和 其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转 换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。母公司应当将其全部予公司纳入合并财务报表的合并范围。
　　（3）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。
　　（4）母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务 报表的合并范围：①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政 策。③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。④在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。但是有证据表明母公司不能控制被投资单位的除 外。
　　（5）企业在编制全并财务报表前，应当做好一些基础工作。
　　（6）合并财务报表可按如下程序来编制：
　　①编制合并工作底稿；
　　②将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及利润分配表各项目的数据过入合并工作底稿；
　　③编制抵销分录；
　　④计算合并财务报表各项目的合并数额；
　　⑤填列合并财务报表。
　　5.关联方披露
　　（1）关联方一般指有关联的各方。一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响，构成关联方。
　　控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在 与该项经济活动相关的重要财和务经营决策需要分离控制权的投资方一致同意时存在。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够 控制或者与其他方一起共同控制这些政策 的制定。
　　（2）关联方关系是指有关联的各方之间的内在关系。下列各方构成企业的关联方：
　　①该企业的母公司。
　　②该企业的子公与。
　　③与该企业受同一母公司控制的其他企业。
　　④对该企业实施共同控制的投资方。
　　⑤对该企业施加重大影响的投资方。
　　⑥该企业的合营企业。
　　⑦该企业的联营企业。
　　⑧该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加重大影响的个人投资者。
　　⑨该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。
　　⑩与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理号企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员。该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。
　　仅与企业存在下列关系的各方，不构成企业的关联方：
　　①与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构。
　　②与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商量、经销商。　　③与该企业共同控制合营企业的合营者。
　　仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不构成公平交易。
　　6.资产负债表日后事项
　　（1）资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。它分为调整事项和非调整事项两类。
　　财务报告批准报出日，指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期，与实际对外公布日之间发生的与资产负 债表日后事项有关的事项，由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。
　　（2）资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。
　　调整事项的例子包括：
　　①资产负债表日后诉讼案件，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。
　　②资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。
　　③资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或销售出资产的收入。④资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。
　　（3）企业发生的资产负债表日后调整事项，应具体分别以下情况进行处理：
　　①涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。
　　②涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。
　　③不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目。
　　④通过上述账务处理后，还应同时调整会计报表相关项目的数字，包括：资产负债表日编编制的会计报表相关项目的数字关联方。
　　在具体运用关联方关系判断标准时，应当遵守实质重于形式的原则。
　　（3）关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。
　　关联方交易的类型通常包括下列各项：购买或销售商品，购买或销售商品以外的其他资产，提供或接受劳务，担保，提供资金（贷款或股权投资），租赁，代理，研究与开发项目的转移，许可协议，代表企业或由企业代表另一方进行债务结算，关键管理理人员薪酬。
　　（4）企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的下列信息：
　　①母公司和子公司的名称。母公司不是该企业最终控制方的，还应当披露最终控制方名称。母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，还应当披露母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称。
　　②母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化。
　　③母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。
　　（5）企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括：
　　①交易的金额；
　　②未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；
　　③未结算应收项目的坏账准备金额；
　　④定价政策。
　　（6）关联方交易应当分别关联方以及交易类型予以披露。类型相似的关联方交易，在不影响财务报表阅读者正确理解关联方交易对财务报表影响的情况下，可以合并披露。
　　企业只有在确凿证据的情况下，才能披露关联方交易是（比较会计报到表中应调整的相关项 的上年数）；当期编制的会计报表相关项目的上年数；经过上述调整后，如果涉及会计报表附注内容的，还应当调整 会计报表附注内容的数字。
　　（4）资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。
　　企业发生的资产负债表日后非调整 事项，不应当调整资产负债表日的财务报表。
　　非调整事项的例子包括：
　　①资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。
　　②资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。
　　③资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。
　　④资产债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。
　　⑤资产负债表日后资本公积转增资本。
　　⑥资产负债表日后发生巨额亏损。
　　⑦资产债表日后发生企业合并或处置子公司。
　　（5）资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润，不确认为资产负债表日的负债，但应当在附注中单独披露；资产负债表日后事项表明持续经营假设不再适用的，企业不应当在持续经营假设基础上编制财务报表。
　　7.会计政策及其变更
　　（1）会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
　　（2）会计政策变更需符合下列条件之一：
　　①法律、行政法规或者国家统一的会计制等要求变更 。
　　②会计政策变更能够 提供更可靠、更相关的会计信息。
　　以下情形不属于会计政策变更：本本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策，对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。
　　（3）会计政策变更的核算
　　①法律、行政法规或者国家统一的会计制度要求改变会计政策的同时，也规定了会计政策变更会计处理办法，企业应当按照国家相关会计规定执行；法律、行政 法规或者国家统一的会计制度要求改变会计政策的同时，没有规定会计政策变更会计处理方法的，企业应当采用追溯调整法进行会计处理。
　　追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项 进行调整的方法。会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前务期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。
　　在追溯调整法下，企业应当将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留置存收益，其他相关项目的初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响不切实可行的除外。
　　②为提供更可靠、更相关会计信息而变更会计政策的，应当采用追溯调整法进行会计处理。
　　③如果变更会计政策后，确定该会计政策变更累积影响数不切实可行的，无论是属于法律、行政法规或国家统一的会计制度要求变更会计政策，还是为提供更可 靠、更相关的会计信息而变更会计政策，还是为提供更可靠、更相关的会计信息而变更会计政策，都 应当采用未来适用法进行会计处理。
　　未来使用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来确认会计估计变更影响数的方法。
　　（4）企业应在会计报表附注中披露与会计政策变更有关的如下内容：
　　①会计政策变更的性质、内容和原因。主要包括：对会计政策变更的阐述，会计政策变更的日期，变更前月票用的会计政策，变更后采用的新会计政策，会计政策变更的原因。
　　②当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和高速金额。主要包括采用追溯高速法时会计政策变更累积影响数、会计政策变更对当期以及比较财务报表所列其他各期净损益的影响金额。
　　③无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。
　　8.会计估计及其变更
　　（1）会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
　　会计估计变更，是指由于情况发生变化，或者掌握了新信息，积累了更多的经验，为更好地反映企业的财务状况和经营成果而对原先的估计所作的变更。
　　（2）会计估计变更应采用未来适用法：如会计估计的变理仅影响变理当期，有关估计变理的影响应于当期确认；如会计估计的变更既影响当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。
　　在具体实务中，企业应正确划分会计政策变理和会计估计变更。如不易区别是会计政策变更，还是会计估计变更，则应视为会计估计变理，并按会计估计变更的核算方法进行处理。
　　（3）企业应在会计报表附注中披露与会计估计变理有关的如下内容：
　　①会计估计变更的内容和原因。
　　②会计估计变更对当期和未来期间的影响数。
　　③会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。
　　9.前期差错更正
　　（1）前期差错，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成遗漏或误报：
　　①编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；
　　②前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。
　　对于前期差错，企业应当采用追溯重述法予以更正，确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。
　　确定前期重大会计差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并高速也可以采用未来适用法。
　　（2）本期发现的会计差错，应当调整当期相关项目。对于年度资产负债表至财务会计报表批准报出日之间发现的报告年度的会计差错，应当按照资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错，应当按照资产负债表日后事项中的调整事项进行处理。
　　（3）企业应在附注中披露与前期差错有关的下列信息：
　　①前期差错的性质。
　　②各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。
　　③无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。

　　十一、资产评估结果的会计处理
　　（一）考试目的
　　通过对资产评估结果会计处理的考核，测试考生对资产评估结果会计处理的掌握和熟悉情况，考核考生运用资产评估结果的会计处理的基本原则解决实际问题的能力。
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）资产评估结果会计处理的原则及方法。
　　（2）国有企业公司制改造时资产评估的会计核算。
　　（3）国有企业公司制改造的形式、股权设置及相关政策规定。
　　（4）企业收购兼并的方式及其资产评估结果的会计核算。
　　2.熟悉以下内容：
　　资产评估增值的税务处理。
　　3.了解以下内容：
　　与资产评估价值相关的概念。
　　（三）要点说明
　　1. 资产评估概述
　　（1）资产评估价值类型一般包括公开市场价值、投资价值、重置价值清算价格。
　　（2）资产评估结果的法定效力包括两个方面：作为出资、折股和建账的重要依据，作为交易双价格的参考依据。
　　（3）资产评估会计处理应以评估所对应的经济行为的实现为前提：资产评估会计处理要以评估结果的有效为前提；资产评估结果的会计处理应以产权的完全变 动或直接将资产评估结果作为入账的公允价格为前提；按资产评估结果进行会计处理时要考虑评估基准日后资产价值发生贬损和权属变理的情况。
　　（4）中国证券监督管理委员会的有关规定
　　①新设股份有限的发起人可在资产评估结果的基础上协商确定投入股份有限公司资产的价值，并据以折为股份；如果必起人共同认可了资产评估结果，则应将资产评估价值作为入账价值，并据以折为股份。
　　②有限责任公司依法变更为股份有限公司后，变更前后虽然企业性质不同但仍为一个持续经营的会计主体，不就改变历史成本计价原则，资产评估结果不应进行账务调整。
　　有限责任公司变更为股份有限公司时，根据资产评估结果进行了账务调整的，应视为新设股份有限公司，应以变更基准日经审计的净资产额为依据折合为股份有限公司的股份。
　　③有限责任公司或非公司制企业整体改制为股份有限公司的，其改制前后为一个持续经营的会计主体，不应改变历史成本计价原则，资产评估结果不应进行账调整。
　　④国有企业改制为股份有限公司时，按照现行国有资产管理办法，需要根据资产评估结果进行账务调整。国有企业改建的股份有限公司或国肋大中型企业作为主要发起人设立的股份有限公司，按国有资产管理办法的规定应根据资产评估结果进行账务调整。
　　（5）资产评估结果会计处理的方法，既可以沿用旧自由式法，也可以建立新账法。
　　在沿用旧账法下，在公司设立日根据资产评估结果将评估增减值调整入账。对于评估基准日和公司设立日之间被评估资产发生变动的事项，需在建账日视该事项对公司财务状况和经营成果的影响进行调整。
　　在建立新账法下，一般根据资产评估结果及国有资产管理部门批复的折股方案进行会计处理。对于评估基准日和公司设立日之间发生的资产、负债和所有者权益的增减变动情况，为确保新设公司资本保全，则需在公司建账时进行调整。
　　（6）与资产评估增值有关的税务问题，应分别根据有关规定进行会计处理。
　　2.国有企业公司制改建时资产评估的会计处理
　　（1）国有企业公司制改建的程序包括：确定改制方案，明晰产权，资产清查与审计，资产评估，确定改建形式，股权设置，土地使用权的处置，剥离资产的处 理等。在规范改制过程中，严格交易管理、定价管理、转让价款管理，切实保护债权人利益和维护职工的合法权益，规范进行管理层收购。
　　（2）国有企业整体改建为公司制企业的会计处理。国有企业整体改建股份有限公司一般沿用旧账册，公司的经营业绩仍是边疆的，在按资产评估结果进行账务调整时，一般应注意以下问题：
　　①根据有关政府部门批复的股权管理方案确定股份有限公司的股本，即将评估基准日评估后的净资产按股权管理方案确定的股本记入股份有限公司“股本”科目，将评估后的净资产与股本的差额记入“资本公积”科目。
　　②将评估其准日与调账日之间发生的被评估资产的处置、销售、折旧等，按评估其准日的评估价值与账面价值之间的差额进行调整。企业改组为股份有限公司的，在计提固定资产折旧时，应当按照评估后的固定资产原价计提折旧。
　　③若建账日发现评估基准日被子评估资产发生明显减值，对资本保全有影响的，一般应上被评估企业的线公司用现金或其他资产补足，或用以后年度应分离的利润补足。
　　④在评估基准日与建账日之间发生的盈专亏，一般应由主发起人享有或承担。
　　（3）国有企业分立或合并式公司制改建会计处理。国有企业采取公立或合并方式改建股份有限公司时，一般需对与拟组建股份有限公司无关的资产和业务进行 剥离，并根据剥离调整情况编制拟组建股份有限公司的申报会计报表。在国有企业改制的条件下，股份有限公司设立后应按资产评估结果建账，其经营业绩应包括公 司设立前模拟的业绩和公司设立后的经营业绩。
　　①资产、负债的剥离调整。股份有限公司应依据改制方案中确定的划归股份有限公司的各项资产和各项负债编制设立日的资产负债表。划归股份有限公司的各项资产和各项钡债，必须实际投入并具有合法的权属凭证或债务转移合同。
　　经注册会计师审定的基准日的资产及相关负债属于资产评估的范围，以评估后的净资产作为出资折股的依据。
　　②收、成本、费用的剥离调整。股份有限公司应依据改制方案确定的公司业务范围，将原企业的收及与之配比的成本、费用按业务范围进行划分，确定列入股份有限公司设立前各会计期间申报利润的收及成本、费用。
　　（4）资产评估结果的会计处理。
　　①确立建账基准日，编制建账基准日的会计报表。以股份公司设立日为股份公司建账的基准日。但由于股份公司设立前的生产经营活动仍在原企业进行，故在股 份公司建账前，要编制公司设立日原企业的资产负债表和截至公司设立日的利润表和现金流量表。同时应按照与评估基准日剥离调整相同的口径编制股份有限公司的 模拟资产钡债表和利润表，该表的编制仍以历史成本为基础。
　　②股份有限公司建立新账。股份有限公司建账时，应按股份有限公司建账日的模拟资产负债表、资产评估结果和财政部门批复的股权管理方案建立新账，将评估 基准日各项资产及负债的价值增减额记入账内。但由于公司设立日和评估基准日不为同一日期，股权管理方案将评估基准日经评估后的净资产（包括实收资本、资本 公积、盈余公积和未分配利润和评估增减值）折为股份有限公司的股本，评估其准日至公司设立日之间实现的利润应由原发起人享有，亏损则由原发起人承担并承担 出资不实的责任；评估基准日和公司设立日之间资产价值的贬损均由原发起人承担。
　　③评估基准日至公司设立日按评估后固定资产提取折旧的调整。由于股份公司的股本依据评估后的净资产折股形成，对进入股份公司的固定资产按评估后固定资产原值糕点提折旧，并相应调整股份有限公司的“未分配利润”科目。
　　④评估基准日至建账日发生资产价值增减变化的处理。对于已经发生变化的资产评估增减值采用追溯调整法，即按资产变化方向调整。
　　⑤评估讽刺长后净资产补足问题。评估调账后如净资产不足评估报告确定的评估后净资产总额的，即“未分配利润”炒负数时，则需原发起人用货币资金或其他资产对股份公司出资不足补齐。
　　⑥编制建账日评估调账后的股份公司资产负债表，该报表应作为股份公司设立时的基本财务状况。
　　各项资产减值准备的计提。按评估结果建账后，仍需按国家统一的会计制度有关资产减值准备的规定确定是否计提资产减值准备。
　　3.企业收购兼并时资产评估的会计处理
　　（1）企业收购包括收购股权和收购资产两种。企业兼并的形式主要有承担债务式、吸收股份式、控股式。在公司并购业务中，一般需通过评估确定并被购方的价值，以此作为收购方确定整体购买或部分购买的定价依据。
　　（2）公司购买其他企业的全部股权时，被购买企业保留法人资格的，被购买企业应当按照评估确认的价值调账；被购买企业丧失法人资格的，公司应按被购买企业评估确认后的价值入账。
　　（3）公司购买其他企业的部分股权时，被购买企业的账面价值应当保持不变，此时评估价值一般作为交易双方确定股权定价的参考依据。

　　十二、财务报表分析
　　（一）考试目的
　　通过对财务报表分析的考核，测试考生对财务报表分析的内
　　容、分析方法和表外分析局限性等的掌握和熟悉情况，考楼考生
　　运用财务报表分析的基本原理解决实际问题的能力。
　　（二）基本要求
　　1.掌握以下内容：
　　（1）财务比率分析各项指标的定义和具体运用。
　　（2）财务报表分析的内容。
　　（3）综合分析的含义和方法。
　　（4）上市公司财务报表分析方法的具体运用。
　　2.熟悉以下内容：
　　（1）财务报表的分析方法。
　　（2）财务报表的表外分析内容。
　　（3）财务报表分析的局限性。
　　3.了解以下内容：
　　财务报表分析的目的。
　　（三）要点说明
　　1.财务报表分析的内容主要包括财务效益状况、资产营运状况、偿债能力状况和发展能力状况。
　　2.财务报表分析的方法主要包括比较分析法、结构分析法和综合分析法。
　　（1）比较分析法，是通过指标数值变化的对比，确定差异，
　　根据差异分析和判断企业财务状况和经营成果的分析方法。
　　（2）结构分析法，是在同一会计报表的同类项目之间，通过
　　计算同类项目在整体中的权重或份额以及同类项目之间的比例，来提示它们之间的结构关系，以分析财务状况、经营成果、财务状况变动构成的合理性。
　　（3）综合分析法，是依据特定的方法对被子分析对象财务状况、经营成果、财务状况变动的总体情况进行综合分析与评价的方法。
　　（4）比较会计报表和共同比会计报表。比较会计报表是将两面三刀期以上的报表数据在同一张报表上予以并列列示。
　　3.财务比率
　　（1）反映企业财务效益的指标主要有净资产收益率、总资产报酬率、资本增值保值率、主营业员业务利润率、成本费用利润率、盈余现金保障倍数等。
　　①净资产收益率=净利润/平均净资产×100%
　　平均净资产=（年初净资产+年末净资产）/2÷
　　净资产=所有者权益（股东权益）=资产-负债
　　②总资产报酬率=（利润总额+利息支付）/平均资产总额×100%
　　平均资产总额=（年初资产总额+年末资产总额）/2
　　③资本保值率=扣除客观因素后的年末所有者权益/年初所有者权益×100%
　　④主营业务利润率=主营业务利润/主营业务收入×100%
　　⑤盈余现金保障倍数=经营现金净流量/净利润
　　⑥成本费用利润率=利润总额/成本费用总额×100%
　　成本费用总额=主营业务成本+主营业务税金及附加+其他业务支出+营业费用+财务费用
　　（2）反映企业资产营运状况的指标主要有总资产周转率、流动资产周转率、存货周转达率、应收账款周转率、不良资产比率等。
　　①总资产周转率（次）=销售（营业）收入净额/平均资产总额
　　销售（营业）收入净额=销售收入总额-销售折让
　　②流动资产周转率（次）=销售（营业）收入净额/平均流动资产总额
　　平均流动资产总额=（年初流动资产总额+年末流动资产总额）÷2
　　③存货周转率（次）=销售（营业）成本/平均存货
　　平均存货=（年初存货+年末存货）/2
　　④应收账款周转率（次）=销售（营业）收入净额/平均应收账款
　　平均应收账款=（年初应收账款+年末应收账款）/2
　　⑤不良资产比率=年末不良资产比率/年末资产总额×100%
　　（3）反映企业偿债能力状况的指标主要有资产负债率、已获利息倍数、现金流动负债比率、速动比率等。
　　①资产钡债率=负债总额/资产总额×100%
　　②已获利息倍数=息税前利润/利息支出
　　息税前利润=利润总额+利息支出
　　③速动比率=速动资产/流动负债×100%
　　速动资产=流动资产-存货
　　④现金流动负债比率=年经营现金净流入/年末流动负债×100%
　　（4）反映企业发展能力状况的指标主要有销售（营业）增长率、资本积累率、三年销售平均增长率、三年资本平均增长率、技术投入比率等。
　　①销售（营业）收入增长率=本年销售（营业）增长额/上年销售（营业）收入总额×100%
　　②资本积累率=本年所有者权益增长额/年初所有者权益×100%
　　③三年销售平均增长率=[（年末所有者权益总额÷三年前年末所有者权益总额）1/3-1] ×100%
　　④三年资本平均增长率=当年技术转让费支出与研发投入÷当年主营业务收入净额×100%（5）上市公司财务指标分析
　　①每股收益=净利润÷年末普通股股份总数
　　②市盈率=普通股每股市价÷普通股每股收益
　　③股利支付率=每股现金股利÷每股收益
　　④股利与市价的比率=每股股利÷每股市价股利支付率÷市盈率
　　⑤每股净资产=期末股东权益÷期末普通股股数
　　调整后的每股净资产=（年度末股东权益-三年以上的应收款项净额-待摊费用-长期待遇摊费用）÷年度末普通股股份总额
　　4.财务报表分析
　　（1）资产负债表的分析
　　①总体分析，分析企业的规模和变化趋势。
　　②结构分析，包括资产结构、负债结构、资本结构分析。通过资产结构分析，分析资产的利用效果；通过负债结构分析，分析企业经营的安全性；通过资本结构分析，分析资本析保值增值情况：
　　③财务比率分析，利用财务比率指标进行分析。
　　④具体项目分析，对企业财务状况产生较大影响的项目和变
　　化幅度较大的项目进行具体分析。
　　（2）利润表的分析
　　①总体分析，分析企业的盈利状况和变化趋势。
　　②结构分析，通过利润构成的结构分析，分析企业持续产生
　　盈利的能力，利润形成的合理性。
　　③财务比率分析，利用财务比率指标进行分析。
　　④项目分析，对企业经营成果产生较大影响的项目和变化幅
　　度较大的项目进行具体分析。
　　（3）现金流量表的分析
　　①总体分析，分析企业现金净流量的情况，为经营管理决策
　　提供依据。
　　②结构分析，包括经营活动产生现金流量、投资活动产生现
　　金流量、筹资活动产生现金流量分别占现金及现金等价物净增加
　　额的比重以及各自结构的分析。通过结构分析，分析企业产生现
　　金流量的能力。
　　③财务比率分析，利用财务比率指标进行分析。
　　A.流动比分析
　　现金到期债务比=经营活动现金净流量÷本期到期的债务
　　现金流动负债比=经营活动现金净流量÷流动负债
　　现金债务总额比=经营活动现金净流量÷债务总额
　　B.获取现金能力分析
　　销售现金比率=经营活动现金净流量÷销售额
　　每股营业现金净流量=经营活动现金净流量÷普通股股数
　　全部资产现金回收率=经营活动现金净流量÷资产总额
　　C.财务弹性分析
　　现金满足投资比率=近5年平均经营活动现金净流量÷近5年平均资本支出、存货增加、更多股利之和
　　现金股利保障倍数=每股经营活动现金净流量÷每股现金股利
　　D.收益质量分析
　　营运指数经营活动现金净流量÷经营所得现金
　　经营所得现金=净利润-非经营收益+非付现费用
　　④具体项目分析，对企业财务状况变动产生较大影响的项目的变化幅度较大的项目进行具体分析。
　　5.综合分析，是将企业视作一个完整的大系统，并将企业的财务状况、经营成果和财务状况变动等融合在一个有机的整体中，全方位地评价企业的财务状况、经营成果和财务状况的变动。综合分析的方法主要有：杜邦分析法和绩效评价分析法。
　　（1）杜邦分析是利用各个主要财务比率指标之间的内在联系，通过综合分析来评价企业财务状况的分析方法。
　

其中，净利润/平均资产总额=总资产利润率
　　平均资产总额/平均净资产=权益乘数
　　净利润/主营业务收入=主营业务净利率
　　主营业务收入／平均资产总额=总资产周转率
　　（2）绩效评价分析法是利用包括定量指标和定性指标在内的指标体系的实际数和平均数的对比，综合评价企业绩效的分析方法。
　　6.表外分析及财务报表分析的局限性
　　（1）表外分析
　　①表外短期偿债能力指标分析。包括增加和减少短期偿债能力的因素分析。
　　②表外长期偿债能力指标分析。包括长期租赁、或有项目、债务担保、财务子公司和不动产子公司等影响因素的分析。
　　（2）财务报表分析的局限性
　　由于财务报表存在上述局限性，导致财务报表分析存在下列局限性：
　　①财务报表的历史成本计价原则可能使其反映的数据与现行价格有差距，特别是在物价剧烈变动的情况下。
　　②财务报表的货币计量前提，使其难以对以非货币计量的因素进行全面反映，而这些因素有的对企业决策有重大参考价值。
　　③财务报表受会计期间影响，必须对企业连续生产经营进行时点断面反映，必要的主观估计判断在所难免。
　　④企业按会计准则对外提供的财务报表是企业的对外会计报告，不反映诸如企业成本等企业内部情况。
　　⑤各个企业在会计准则允许的范围内对同一会计事项所选择的不同的会计处理方法使其相互之间的比率比较受到影响。
　　⑥财务报表分析只是对过去的历史数据的加工信息，只能作为预测未来的参考，并非绝对合理可靠。有些数据甚至已时过境迁。
　　⑦比率分析无意识地忽视了企业资源流向的动态方面，而这些动态正是评价管理效能极为有用的资料。有些比率可能经过人为的乔装粉饰，并不披露企业真相；有些比率则容易使人产生误
　　解，因为比率总是受分子分母两方面的影响，应注意人为的负面调整：许多财务比率计算的数值往往具有双重含义，需要从正反两方面去分析。