第四节  会计监督中的实际错弊表现与监控导向

根据2001年1月1日实施的《企业会计制度》，我们面向广大会计界的读者群，可以用会计要素或会计账户的分类方法，刘各种会计监督中实际错弊行为进行如下介绍。

涉及企业财务会计中的基本错弊包括如下几种：

(1)货币资金的错弊表现与监控导向；

(2)应收款项的错弊表现与监控导向；

(3)存货的错弊表现与监控导向；

(4)投资的错弊表现与监控导向；

(5)固定资产的错弊表现与监控导向；

(6)无形资产、长期待摊费用的错弊表现与监控导向；

(7)资产减值的错弊表现与监控导向；

(8)负债的错弊表现与监控导向；

(9)所有者权益的错弊表现与监控导向；

(10)损益的错弊表现与监控导向；

(11)会计报表的错弊表现与监控导向。

一、货币资金的错弊表现与监控导向

  企业的货币资金应当包括现金、银行存款和其他货币资金三种。货币资金是企业流动性较强的资产类型，同时也是支付或偿债的直接手段，货币资金具有极大的财务风险。会计监督与控制人员要审慎地关注其发展动态。

1．企业现金的错弊表现和监控导向。现金错弊表现往往包括：利用不正当的会计凭证顶替库存现金、“坐支”库存现金、建立账外账或“小金库”、侵吞公款、利用本单位账户为其他单位套取现金、扩大财务开支范围或乱发奖金实物、个人长期借用现金。

我国关于《现金管理暂行条例》明确提出了有关现金收支规范：企业除了收取少量个人或其他单位小额的现金外，一律通过银行转账收讫；除了个人劳动报酬及在1000元以内的零星开支以外，企业支出现金一律通过银行转账付讫。企业库存现金不得超过开户银行核定的基本限额。现金收支两条线并不得坐支现金。

公司法与企业法明确规定：各个单位应当建立严格的现金内部控制制度。现金由专门的出纳员保管，出纳员除了对现金与银行存款日记账登记之外，不得监管其他任何会计账目；反之，其他会计人员也不能兼作出纳工作。企业现金收入与支出活动必须经过严格的会计审核，对合法的原始凭证或货币类别进行鉴证，必须逐日登记序时账并保证日清月结、账实相符。

对现金进行会计监控应当注意：第一，开设“小金库”是监控的重点内容。小金库的具体目的是通过建立账外账形式，截留企业的经营收入、非法侵占或出售国家及其他单位的收益。例如，出售没有到报废期限的物资以达到窃取收入目的。第二，防止虚记支出、虚报冒领。各种当事人为了实现“挪用公款”的本质目的，可能利用职务便利侵占公款，包括利用“白条顶库”，利用虚假发票和凭证进行报销，以实现冒领的基本目的。第三，防止现金舞弊(或贪污公款)。可能利用收到现金收入不开发票以贪污公款、可能涂改会计单据或毁坏收据进行贪污、也可能利用虚假发票或收据等形式进行犯罪。第四，利用现金支付各种回扣或佣金。腐败的交易常常是用现金支付的。例如，企业为了销售商品或物资，可能定额比例地支付买方各种好处费。为了隐藏虚假会计行为，可能会将回扣部分直接列入生产经营费用或成本、可能采用退货形式入账、可能转嫁为其他费用形式支出。

对各种现金错弊活动，可采用的有效会计监督方法是：严格审查各项实物资产账簿(包括固定资产、存货物资)、检查其残值收入记录和账实核对情况、检查单位开支的成本和费用基本内容并核对是否符合审批手续、核对各种原始单据的合法性与真实性、利用复盘抽点(或者抽样方式)方式检查各种费用报销情况、检查销售收入与销售折扣账户的合理比重，分析该行业正常的销售成本率、检查个人欠款记录情况。

2．企业银行存款的错弊表现和监控导向。银行存款的错弊常常表现在：套取企业资金不记账以掩盖非法开支、银行存款支出不合理合法、从银行存款中提取非法现金(如用于回扣佣金)、实施虚存或少存多记的舞弊行为、违反国家规定进行预收货款业务、出借银行账户收取好处费、存入的现金来源不合法等。

根据《银行结算办法》规定：企业通过银行结算的方式包括七种，即银行汇票、商业汇票、银行本票、支票、委托收款及异地托收承付，企业要严格遵守各种票据结算程序和规定。该《办法》还规定：企业不得出借出租账户、不得套取银行信用、企业应当定期与银行对账并编制银行存款余额调节表。涉及外币结算的企业，还应当设置有关外汇账户并按照《企业会计制度》、《外汇管理条例》进行外币业务会计核算与管理。企业应按照存款种类分别设置各种银行日记账，由出纳员根据收款、付款凭证进行序时登记，企业要与银行部门及时对账，及时纠正双方结算差异。

对银行存款进行会计监控应当注意：第一，银行存款账户余额和发生额是否真实、合法。银行存款是货币资金中收支最为频繁的基本项目，涉及结算较为广泛、程序复杂，有时结算金额较大，整个会计期间内的会计凭证数量较多。防范会计凭证的真伪、记账内容真假，是杜绝隐瞒企业收入、虚报成本费用和防范挪用或贪污各项资金的本质要求。第二，严格防范企业开设黑户(设置两套银行账户，一套对外另一套对内)来截留各种收入。可以仔细研究各种银行收支规律，收入与成本费用的正常比例，分，析应收账款账龄、销售客户信用状况以及坏账损失比重大小等，第三，严格把住银行存款汇出关口。会计监督人员对汇出汇款进行跟踪调查，包括调查费用的审批渠道是否畅通、调查成本开支是否符合规定、调查采购部门的商品或物资是否实际符合采购计划、检查进货实物是否入库等。第三，对各项销售退款、销售折扣折让、人员开支情况进行严格监督检查，防止虚假退货和虚报开支现象发生。

具体采用的监督检查方法有：第一，测试银行存款相关的内部控制系统是否健全，测试银行存款余额及发生额的真实性、合法性。包括：检查批准授权程序、采购业务经办与审批、记录人员的责权分离情况。第二，抽查各种银行原始单据，监督检查支票签发与保管手续是否完备，日记账与总账是否及时核对，抽样调查银行采购业务的具体内容(如抽样调查采购合同、原始发票和物资入库基本情况等)。第三，可以核对并复算有关银行存款收入与开支的真实性、合法性。突击检查出纳人员的银行存款日记账，可利用银行余额与企业余额进行认真核对，还可以对银行付出的欠款(应付账款)进行函证调查，进一步验证支出的准确性与合法性。

3．其他货币资金的舞弊表现与监控导向。其他货币资金的舞弊表现为几个方面：非法开设外埠存款账户、外埠存款支出不合法、银行汇票和本票非法使用、接受无效的银行汇票和本票、非法转让或贪污银行汇票和本票、虚增或挪用在途货币资金等。境外非法使用信用证或保函。

对其他货币资金进行会计监控应当注意：第一，检查和监督外埠存款开立和使用是否符合有关财经纪律和企业各项规章制度。第二，监督检查本票及汇票的办理凭证或凭据，以及检查本票和汇票使用范围、有关原始单据。第三，检查监督信用证及保函的全套外经外贸原始单据。包括对外签定的合同条款、投标招标的标书、发货单、装箱单、保险单和提货单等。

实施监督检查其他货币资金的具体方法包括：复核法、详细检查法、复算法，以及通过函证调查法。